《论会计理论的继承性》是葛家澍教授1982年发表于《会计研究》第4期的文章。文章分为四部分：第一部分探讨会计学的性质，第二部分探讨现代簿记技术与意大利簿记的关系，第三部分探讨簿记理论的发展，第四部分分析公认会计原则的继承与发展，最后一部分是总结与批判。
读完了《论会计理论的继承性》，启发不少。最为重要的启发是，葛老应用所查找的资料来论证题目本身，分条缕析，既具有广泛性，也具有深入性。此文发表于改革开放的初期，到现在并没有过时，其中的很多片断读过之后，给人一震。文中有不少我以前从未了解过的历史，更是让我对于会计史本身有了更为深刻的理解。
论文先从会计的性质谈起，分析了簿记的发展，以及簿记理论的发展，这对于我们了解簿记背后的发展规律是大有帮助的。
一门学科的性质取决于其研究对象。葛老在文中专门提到，应当把会计作为一种管理活动所要反映的对象和会计学作为一门科学所要研究的对象明确分开。会计是反映资金运动的，若是就企业来说，反映的是企业内部能以货币计量的经营活动。会计学则是一门探讨微观经济信息的提供方法（主要是探讨财务信息的提供方法）的科学。这样的区分让我们对于会计与会计学的理解更加深入。
会计学的前身是簿记学，而簿记学所研究的复式记账原理及其具体应用，最早却是出现在数学著作之中。比如早期的巴其阿勒（也有译成帕乔利）的著作《算术、几何及比例概要》。更有甚者，到了1965年，著名数学家史蒂文（Simon Stevin）还在他的数学著作《数学研究》论述簿记并对改进帐簿组织和损益表作出了贡献。
在我看来，数学家天然地会观察到簿记，因为簿记本身就是对于数字的记录，而数字显然是构成数学这门学科的基石所在。以前一直觉得数学与会计学并没有什么关系，或者说，即使有关系，也只是因为二者都与数有关，但是从历史来看，数学家成为会计之父，并不是偶然。学科本身的专业化，在古代甚至是近代，都并没有特别强烈的需求，学科之间因为某种特别的链接而重合，在所难免。就簿记来说，其虽然说不涉及到很高深的数学计算与运用，但是其精密的计算与勾稽处理是在所难免的。因而，簿记最后由精于计算的数学家来进行总结，也就不足为奇了，数学家的确可以将帐簿背后的原理讲述得更为清楚明白。
葛老还认为，会计学也可以看成是方法学。因为会计学只是借助了会计的典型化的数据，研究了会计的各种方法。在会计学中研究会计的对象，不是要研究会计对象本身的规律性，而是在于通过会计对象的分析，正确认识会计对象与会计方法的联系，更好地从量的方面计算与反映会计对象。会计学本身不是资金运动学，而是一本关于反映资金运动的方法学。
葛老的这段论述，倒是与我们现有的对于会计的理解相吻合，会计本身这个职业向来被很多人所误解，特别是有人认为会计只需要教三个月就可以上岗了，现实当中当然也有不少这样的例子，而会计学本身还可以读到博士，还可以做相应的研究，更是让人难以理解了。但是从葛老的这段论述来看，会计学本身就是一门方法学，所以其只要教会了人们如何做账，如何编制报表，就足以胜任具体的会计工作了。记得当初我大学毕业后从事会计工作期间，楼下的一位看门大爷，闲来无事在自学会计，遇到了不少问题向我请教，还主动表述了自己对于会计的理解，我觉得他的理解与我所掌握的知识大体相同，可见会计学如果是作为方法学来看，其掌握可以是很简单的。
“如果我们承认会计学是一门探讨微观经济计量方法的科学，不言而喻，我们就应当承认技术性是这门科学的本质属性。”会计学的本质属性是其技术性，这是葛老在这篇文章中的观点。不过葛老这里用的是“如果”，也就是说，如果我们把会计学看成是方法学，技术性是其本质属性就是必然的了。
会计到底是一门技术，还是一门艺术，多有争议，但是这个争议往往可能争的并不是同一个东西。
从实务来看，会计学特别是簿记学显然是一门方法学，也即要教会大家如何来进行记账的学问。既然是方法，其记账规则往往是唯一的，这样会计学就成为一门科学。
会计学是从学科角度来看的，而会计则更多是从实务角度来看的。二者有联系，二者的关系是明确的，一个解决的实际处理的问题，这是会计问题；一个解决的是背后的理论问题，这是会计学问题。
一门学科的发展，往往与生产力的水平有着莫大关系，这一点从会计学的前身簿记学的发展，以及从会计学本身的诞生来看，都可以得出这样的结论。簿记学的最佳总结出现在意大利，归根结底是因为意大利的各大城邦，就是当时的国际贸易中心，也是资本主义萌芽时期最为辉煌之所在。而簿记学推进到会计学，则是发生在二十世纪初，发生在老牌资本主义国家的英国。而后美国取代英国成为世界上最为发达的国家，会计的中心也从英国转到了美国，美国的工业化大生产更为发达，生产力得到更大的提高，管理会计的诞生正是在美国。管理会计从会计学当中分离出来，成为独立的学科，是一个巨大的变化。此发展显然与集团化的公司以及跨国公司出现有关，也就是说，正是在经济社会之中出现了大型集团公司，公司内部的会计需求与管理需求进行了融合，才产生了管理会计。
由此而可以进行的推断是，未来中国将取代美国成为世界第一大国，会计学科的中心会不会由美国转向中国呢？从以上的规律分析来看，可以期待。2017年，根据世界银行的报告，中国的实质上的经济实力已经超过了美国，假以时日，中国实现对于美国的全面超越，是值得期待的，而中国的会计准则标准成为世界通行标准之一，也指日可待。
论文的第二部分论述的是，现代复工簿记的基本原理和技术完全可以追溯到意大利簿记。其论述也是将现代簿记的会计循环与帕乔利的簿记论中的会计处理程序做了对照，其三个步骤日记账—>分类账—>总清账，与现代复式簿记中的三个最基本的步骤基本一致。其在数据处理方面，几乎可以算的上是一脉相承。而复式记账作为簿记的核心，早在帕乔利时代就使得货币计价在计量和记录中充分发挥作用，并使得会计核算变成了价值核算。由此得出结论，复式簿记系统，尤其是其基本方法与基本技术，具有明显的继承性。
复式记账的理论也有继承性。复式记账的理论云云种种。主要是两种：拟人理论与物的理论。拟人理论是最早出现的借贷理论。其基本特点是：把物的各种账户人格化，把有关反映物与物的关系的各种交易虚似为有人参加。拟人理论的萌芽也可以追溯到《算术、几何与比例概要》一书中采用的分录用语“Per”和“A”，其意就是“借主”和“贷主”，进而将现金与资本视为拟人格，想像着有一个“人格企业”，其从贷主贷来现金，然后又将现金借了出去。
显然，在拟人理论之下，借与贷其实并不是完全的符号，而是确有所指的。只是后来随着所记录的对象进一步深化，借与贷才变成了纯粹的记账符号。一个分录要记两个账户，代表借主的账户=代表贷主的账户，这实际上等于提供了一个最重要的会计上的平衡关系：财产=产权。这为后来的会计平衡公式的产生奠定了基础。
拟人理论向物的理论的转变，是必然的，这背后的根本原因是公司制企业的出现，这种企业的出现使得公司的实际经营者与所有者产生了分离，资本背后的人已经不重要了，更为重要的是股票本身是一项权利，其背后代表的是公司的产权。
从账户的角度来看，物的理论取代了拟人理论是迟早的，但是其继承性明显，因为在物的理论指导下所形成的实账户与虚账户，其实天然地与拟人理论中的人名账户与非人名账户是相对应的。有人名的账户，其账户是实际存在的，是不能通过账户的处理结转为零的。而非人名账户则可以变成虚账户，以便于月清年结，形成一个干净的循环。
论文的第三部分论述的则是当代资本主义制度下的“公认会计原则”是对财务会计理论的继承与发展。
单纯从簿记的角度来看，其技术性且其专一性是比较明显的，因为一般来说，对于同样的经济业务，其记账规则及其最后所记录的会计分录基本相同，但是由账簿到报表数据的形成，却可以形成多份完全不一样的报表，这是为什么？原因就是因为从账簿到报表，需要考虑资产的计价、费用的分配、收入的实现和对于若干不确定项目的估计。以上几个方面，只要一个方面发生变化，最终财报的数据就不一样。在这种情况下，如果要保持财务报表的可比性，一套统一的会计原则就很有必要了。“公认会计原则”在20世纪三十年代在美国出现就有一定的必然性。当然，公认会计原则体系的形成，经历了漫长的过程，这当中还经历了多次原则制定者的变更，美国从CAP到APB，再从APB到FASB，前后四十多年，最终在1973年成立的FASB因为其独特的组织架构以及独立性，使得公认会计原则这套体系得以最终成型，会计准则成为其中的主体。此外，四大假设本身与会计主体的持续性有着密切联系。特别是其中的持续经营与会计分期假设与有限责任的公司出现紧密相关。
葛老指出：当前资本主义国家流行的公认会计原则的特点是：一方面继承了过去财务会计实践所积累的成功经验和在此基础上产生的会计理论；另一方面又结合当前资本主义经济发展的新情况及其对会计提出的要求，不断给予补充和发展。
应该来说，公认会计原则（GAAP）最早是由理论界提出此概念，然后其在政府组织的机构处理下，该概念得到了较好的贯彻运用。会计准则成为规范会计实务的主体。有其必然性，也有其必要性。这套标准本身正是在于将会计业务的处理加以标准化，从而使得会计的技术性变得更强，也就更具有科学性。
论文的最后，提到社会主义的经济实际也可以充分借鉴资本主义的理论与实践，这一点虽然在我们冲破计划与市场的藩篱之后，显得有些多余，但是葛老在文章中所提及的“批判地继承”则是我们处理一切前人理论的根本准则。理论是发展的，也是相互联结的，相互继承的，思想不是凭空产生的，其产生必然有其源泉，也有其渊源，厘清这背后的源泉与渊源，将有助于我们更好地理解如今的现状，也有助于我们总结理论，并加以继承发扬，这是我读完葛老这篇文章几遍后的启发。
